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¿Tienen responsabilidad los tesoreros en los pagos?

Emilio FERNÁNDEZ AGÜERO

Doctor en Derecho

Tesorero del Excmo. Ayuntamiento de Talavera de la Reina

El Consultor de los Ayuntamientos, Nº 6, Sección Presupuestos, contabilidad y control interno, Junio 2021, pág. 59, Wolters Kluwer

LA LEY 4119/2021

Normativa comentada
Ir a NormaRDLeg. 2/2015 de 23 Oct. (texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores)
  • TEXTO REFUNDIDO DE LA LEY DEL ESTATUTO DE LOS TRABAJADORES
Ir a NormaRDLeg. 2/2004 de 5 Mar. (TR Ley Reguladora de las Haciendas Locales)
Ir a NormaRD 128/2018 de 16 Mar. (régimen jurídico de los funcionarios de Administración Local con habilitación de carácter nacional)
  • TÍTULO I. De la delimitación de las funciones necesarias y puestos reservados a la escala de funcionarios de Administración Local con habilitación de carácter nacional
Ir a NormaRD 424/2017, de 28 Abr. (régimen jurídico del control interno en las entidades del Sector Público Local)
Ir a NormaRD 1174/1987 de 18 Sep. (funcionarios Adm. Local con habilitación de carácter nacional)
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Resumen

Frente a una creencia bastante extendida de que los tesoreros carecen de responsabilidad en el ejercicio de su función de realizar pagos si se limitan a cumplir con los pagos que se le han ordenado, en el presente artículo se somete a crítica esa opinión, basada en el ejercicio por los depositarios de reducidas funciones históricas que ya se encuentran superadas, para llegar a exponer el gran abanico de responsabilidades en que pueden incurrir los tesoreros de las entidades locales.

I. Introducción

La creencia de la irresponsabilidad de la función tesorera en la realización de los pagos es una secuela que se viene arrastrando desde hace tiempo, fruto de las competencias que, en un determinado momento histórico, se atribuyó a los tesoreros de las Entidades Locales, a los que se denominaba, por aquel entonces, «depositarios».

Incluso el propio Tribunal de Cuentas ha llegado a señalar, en algunas de sus sentencias, que los tesoreros carecen de responsabilidad en la realización de los pagos al mencionar que «…la función del depositario o tesorero se circunscribe a comprobar que el mandamiento de pago que se libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente intervenido por el órgano de control, sin que consten reparos o, en su caso, solventando los mismos» (Sentencia del Tribunal de Cuentas nº 6/2008, 2007). Creemos que el Tribunal de Cuentas está efectuando una revisión de este criterio en la actualidad, fruto del cual se produzca, quizás, un cambio de criterio.

Nosotros hemos fijado una postura clara que mantenemos desde 1989: el Tesorero incurre en responsabilidad en el ejercicio de su función de realizar pagos, la cual podría exigírsele si con su actuación u omisión causa un perjuicio económico a la Administración o a terceros.

Para comprender nuestra posición es preciso remontarnos al pasado y hacer un recorrido histórico normativo desde, al menos, 1812 hasta nuestros días. Un breve análisis cualitativo que transitará por las disposiciones de ese período nos permitirá vislumbrar el origen de la confusión que ha llevado al desatinado razonamiento de que los tesoreros no tienen responsabilidad en los pagos.

II. mayordomo, depositario y tesorero

1. Tres denominaciones para un puesto

El actual «Tesorero del ayuntamiento» no ha tenido siempre la misma denominación. Antes de 1812 era conocido como «Mayordomo». El mayordomo del concejo era el responsable de la Hacienda Municipal y ejercía las funciones de recaudación, depósito y pagaduría (Dodero Jordán, 1999, pág. 115); era, por lo tanto, el encargado de la gestión económica.

El actual «Tesorero del ayuntamiento» no ha tenido siempre la misma denominación

Con la Constitución de 1812 (LA LEY 1/1812) al mayordomo se le designa como «Depositario», aunque posteriormente recupera la denominación tradicional de «Mayordomo», y así figura en algunos textos normativos, indistintamente, hasta la Ley de Organización y Atribuciones de los Ayuntamientos de 8 de enero de 1845. En 1856, con la Ley de Organización y Administración Municipal de 5 de julio de 1856, vuelve a denominarse, con carácter predominante y exclusivo, «Depositario», hasta que tal término es sustituido por el de «Tesorero» a partir del Real Decreto 1174/1987, de 18 de septiembre (LA LEY 1908/1987), por el que se regula el régimen jurídico de los funcionarios de Administración Local con habilitación de carácter nacional.

2. Evolución de las funciones en concordancia con la denominación del puesto

La etimología con la que se le designa es bastante indicativa del contenido y funciones que desempeña. De esta forma, cuando se le denomina mayordomo es el administrador de los caudales y encargado del gobierno económico de la Hacienda; cuando se le llama Depositario, que —según la RAE— es el que contiene o encierra algo, esa es, precisamente, su función principal y relevante, pues asumía, desde su exclusiva responsabilidad, la custodia de los fondos municipales. Bajo este apelativo sus cometidos fueron decreciendo con el paso del tiempo hasta limitarse a ser meros custodios y despachadores de pago. Por último, con la denominación de Tesorero sus funciones no se focalizan tanto en la custodia de fondos, aunque sobre ellos siempre se tenga deber de vigilancia, sino que el acento se pone en la distribución en el tiempo de estos para hacer frente a las obligaciones de la Corporación en la planificación y gestión financiera, en definitiva.

3. Realización de pagos y encaje actual

Referente a la realización de los pagos la participación del Tesorero no ha sido siempre uniforme a lo largo del tiempo.

En primer lugar, desde 1812 a 1845 el Depositario se convierte en un mero despachador de pagos, ejecutando aquellos sobre los que recibe mandamiento, debidamente firmado por el Alcalde y autorizado por el Interventor, y, en algunos momentos, por el Secretario. En este período, el Depositario se limita a pagar aquello que le ordenan, sin cuestionar su ejecución. En 1845, sin embargo, se le atribuye una función de control en los pagos que excede a la de mero despachador, pues ostenta la facultad de suspenderlos si considera que los pagos ordenados no se ajustan a las normas. Esta atribución desaparece de 1856 a 1952, en donde es el Interventor el que debe informar si existe alguna deficiencia en los mandamientos, volviendo a surgir la posibilidad de suspender pagos (1) por parte del Depositario en el Decreto de 1952 que aprueba el Reglamento de funcionarios de Administración Local.

Con este menguado papel de despachador de pagos se mantuvo la figura del Depositario municipal hasta que se procede a la regulación conjunta del régimen jurídico de los funcionarios de Administración Local en 1952. En este primer reglamento (que aborda una regulación conjunta de los tres cuerpos nacionales) figura una detallada relación de cometidos de los depositarios, que posteriormente se retoma en la segunda regulación, también conjunta, mediante el RD 1174/1987 (LA LEY 1908/1987) (2) . Esta disposición supone el inicio en la extensión de las funciones de los tesoreros, configurando a estos como gestores financieros.

La posterior Ley 39/1988 (LA LEY 2414/1988) de Haciendas Locales solo menciona las funciones esenciales de la Tesorería, propio de una norma de tal rango, lo cual provoca alguna que otra confusión al contrastar su contenido con lo que disponía el RD 1174/1987 (LA LEY 1908/1987), controversias para cuya resolución es preciso acudir a una continua exégesis que esclarezca el límite o frontera de las competencias de la Tesorería.

Con la llegada del RD 128/2018 puede afirmarse que los tesoreros de las entidades locales han vuelto a recuperar el protagonismo

Por último, el RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018) es la tercera y última regulación conjunta de los Funcionarios de Habilitación Nacional; este texto normativo vuelve a aportar una relación minuciosa y completa de las atribuciones que, de facto, se venían ejerciendo por las Tesorerías, recuperándose parte del papel que antaño tuvo en cuanto a la relevancia de su gestión. Se citan competencias que nadie cuestiona, como la custodia de fondos, su centralización, la realización de cobros y pagos, la jefatura de los servicios de recaudación, la expedición de las providencias de apremio… También aclara algunas que se encontraban dudosas, como la suscripción de las actas de arqueo y la resolución de los recursos contra las providencias de apremio. Remarca, por otra parte, algunas esenciales funciones que han sido escasamente llevadas a la práctica, aún a pesar del gran valor que aportan, como es la de distribuir en el tiempo las disponibilidades dinerarias para la puntual satisfacción de las obligaciones de la Entidad, básica en la sostenibilidad de las finanzas públicas. Y por último, asigna otras nuevas, que en su mayoría ya se venían ejerciendo, sobre todo porque al otro funcionario al que podrían asignarse, el Interventor municipal, le está vetada la participación en cualquier ámbito de gestión, por lo que se produce un desplazamiento y asignación de estos cometidos al Tesorero, al que se atribuye la dirección de los servicios de gestión financiera, el endeudamiento, la jefatura de los servicios de gestión de ingresos y el impulso y dirección de los procedimientos de gestión de los mismos.

Con la llegada del RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018) puede afirmarse que los tesoreros de las entidades locales han vuelto a recuperar el protagonismo con la atribución expresa de funciones que, en su mayoría, se venía realizando en la sombra. Se concibe a la Tesorería como un órgano de pura gestión.

3.1. Gráfico explicativo

Este sencillo gráfico podría resumir, a grandes rasgos, la evolución de las atribuciones citadas durante el período comentado.

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Fuente: «Análisis histórico, presente y futuro de las funciones de las tesorerías locales» (Fernández Agüero, E., pág. 3). I Congreso virtual del Portal de Tesorería, 8 y 9 de marzo de 2021, COSITAL.

III. El peso condicionante de la historia

1. Normativa preexistente

Como se ha expuesto en los apartados anteriores, durante un determinado período histórico el Depositario ejerce funciones de mero despachador de pagos, ejecutando aquellos sobre los que recibe mandamiento, debidamente expedido y firmado por el Alcalde y autorizado por el Interventor, y, en algunos momentos, por el Secretario. El Depositario se limitaba, en consecuencia, a pagar aquello que le ordenaban, sin cuestionar su ejecución.

Consideramos relevante traer a colación los preceptos normativos que señalaban este cometido.

Años 1840-1843. Ley de organización y atribuciones de ayuntamientos de 1840/1843.

«Artículo 86. Corresponde al secretario:

2º- Firmar… los libramientos y órdenes que expida el alcalde, para que el depositario de los fondos del común reciba o pague alguna cantidad».

Año 1845. Instrucción de 20 de noviembre de 1845 aprobada por Real Orden de 28 de enero de 1846, para los alcaldes y depositarios o mayordomos de los ayuntamientos en la ordenación de sus respectivas cuentas, y reglas a que se sujetarán las secretarías de dichas corporaciones al intervenir los ingresos y gastos del presupuesto.

«18. La Secretaría llevará la cuenta y razón a los ingresos y a los gastos del presupuesto municipal.

19. Extenderá, con arreglo a los modelos números 9 y 10, las cartas de pago y cargaréme de todas las cantidades que ingresen en la Depositaría, tomando razón de dichos documentos…»

Año 1856. Ley de Organización y Administración Municipal de 5 de julio de 1856.

«Artículo 225. El Depositario no satisfará libramiento alguno que no sea expedido y firmado por el Alcalde ordenador, intervenido bajo su firma por el regidor a quien se cometa este cargo, y autorizado por el secretario.»

Año 1865. Ley de 20 de septiembre de 1865 de Presupuestos y Contabilidad Provincial.

«Artículo 41. El Depositario no hará pago alguno sino en virtud de libramiento expedido por el Gobernador e intervenido por el Contador…»

Año 1897. Real Decreto de 18 de mayo de 1897 por el que se aprueba el Reglamento de Contadores de fondos provinciales y municipales.

«Artículo 17. Las obligaciones del Contador de fondos municipales son:

3ª. Extender los cargaremes de las cantidades que ingresen en la Caja...

4º. Redactar los libramientos de todos los pagos que hayan de ejecutarse y presentarlos a la firma del alcalde, previo examen de los justificantes,...

13ª. Pasar diariamente al Alcalde nota del movimiento de fondos.

15ª. Evacuar cuantos informes y servicios relacionados con la Hacienda municipal le encomienden el Alcalde y el Ayuntamiento, el Contador de fondos provinciales y el Gobernador civil de la provincia».

«Artículo 18. Compete al Contador de fondos municipales… proponer al Alcalde y Ayuntamiento las medidas oportunas para aumentar la recaudación de las rentas, bienes, arbitrios y demás ingresos del Municipio, y las economías que puedan introducirse sin perjudicar los servicios,...»

Año 1900. Real Decreto de 11 de diciembre de 1900 que aprueba los Reglamentos de Secretarios de las Diputaciones provinciales y de Contadores de fondos provinciales y municipales.

«Artículo 50. Las obligaciones del Contador de fondos municipales son: …

3.º Extender los cargaremes de las cantidades que ingresen en la caja, …

4.º Redactar todos los libramientos de todos los pagos que hayan de ejecutarse y presentarlos a la firma del Alcalde, previo examen de los justificantes, negándose a la autorización de todo pago que no tenga consignación en el presupuesto, o se oponga a instrucciones o disposiciones de la superioridad.

13.º Pasar diariamente al Alcalde nota del movimiento de fondos».

Año 1924. Estatuto municipal de 8 de marzo de 1924 (LA LEY 1/1924).

«Artículo 243. Serán funciones del Interventor:

C) Extender los cargaremes de las cantidades que ingresen en la Caja y redactar los libramientos de todos los pagos que hayan de efectuarse, presentándolos a la firma del Alcalde, previo examen de los justificantes…»

«Artículo 566. La Depositaría podrá estar a cargo de un Concejal o delegarse en un Cajero, que prestará fianza suficiente.

No se podrá efectuar pago alguno sino mediante el oportuno mandamiento expedido por el Ordenador y visado por el Interventor. Este documento quedará como justificante en la Depositaría.

Tampoco podrá ingresar cantidad alguna en la Caja del Ayuntamiento, sin que el Depositario expida recibo por duplicado, uno de cuyos ejemplares se conservará en Intervención».

Año 1924. Real Decreto de 23 agosto de 1924, Reglamento de la Hacienda municipal.

«Artículo 85. Para que la Depositaría pueda efectuar cualquier pago o dar salida a los fondos de la Caja municipal, aunque sea en el concepto de formalización de operaciones de Tesorería, se precisa la existencia del oportuno mandamiento, expedido por el Ordenador, con la toma de razón del Interventor…»

Año 1925. Estatuto provincial aprobado por Real Decreto de 20 de marzo de 1925.

«Artículo 149. Serán funciones del Interventor:

3.ª Extender los cargaremes de las cantidades que ingresen en Caja y los libramientos de todos los pagos que hayan de efectuarse, presentándolos a la firma del Presidente, previo examen de los justificantes».

«Artículo 277. …

El Depositario no hará pagos sino en virtud de mandamiento autorizado por el Ordenador y visado por el Interventor, y efectuará los ingresos mediante la presentación de los oportunos cargaremes, extendidos y firmados por el Interventor».

Año 1946. Decreto de 25 enero 1946, regula provisionalmente las Haciendas locales.

«Art. 259. 1. No se podrá efectuar por la Depositaría pago alguno o dar salida a los fondos o valores, aunque sea en concepto de formalización de operaciones de Tesorería, sino mediante el oportuno mandamiento, expedido por el Ordenador y visado por el Interventor.

Art. 318. 1. No se podrá efectuar ninguna entrada de fondos de presupuestos, o de valores independientes o auxiliares, sino mediante la expedición por el Interventor, del correspondiente mandamiento con la debida aplicación…»

Manuel Fueyo (Fueyo Bros, 2016) se remonta mucho más atrás en la existencia de las libranzas:

«Ya en 1394 Enrique III ordena que se anotase la toma de razón en todas las libranzas, como requisito para que los mayordomos pudiesen realizar pagos de forma válida. Surge entonces la distinción entre la función contable y el manejo de la tesorería. El significado y justificación de la toma de razón no es otro que acreditar que el pago había sido previamente contabilizado, posibilitando así la comparación y comprobación, y por ello el control, entre los libros del contador con el libro de caja, a cargo del tesorero o mayordomo (2016, pág. 2169)».

Aunque ahora pudiéramos considerar que tales cometidos situaban a los depositarios en una dimensión profesional muy reducida, las anteriormente citadas son normas cuya existencia, aunque sea histórica, no podemos negar.

2. Consecuencias y secuelas

Esa normativa tenía una consecuencia lógica, y era la de que no se podían atribuir responsabilidades al depositario en la realización de los pagos… pues él solo se encargaba de la materialización de lo que se le ordenaba, no participando en su emisión, que era ejecutada por el Interventor (Contador) y, en una primera etapa antes de que este puesto se consolidara, por el Secretario.

Con la licencia de Sánchez Ondal, sine potestate nulla poena, o potestate ausente, nulla poena, no puede imponerse sanción o exigirse responsabilidad a quien carece de la facultad de hacer.

El Tesorero ya no recibe del Interventor los mandamientos de pago

El transcurso del tiempo, sin embargo, ha extendido el ejercicio de esas funciones primarias, generando cambios drásticos incluso en la función de pago, en donde, como expondremos a continuación, el Tesorero ya no recibe del Interventor los mandamientos de pago, documentos que —por otra parte— ya no existen, sino que es a él (el propio Tesorero o el personal de su dependencia) a quien incumbe proponer las órdenes de pago que deban expedirse para que posteriormente sean fiscalizadas por la Intervención municipal y, por último, ordenadas (firmadas o «autorizadas») por el Alcalde.

En la actualidad el Tesorero participa activamente en los pagos. Se ha convertido, de hecho y por ley, en la unidad gestora en la tramitación e instrucción de estos, y, en consecuencia, la que debe informar que aquellos que propone se encuentran ajustados a la legalidad y al procedimiento (artículos 172.1 del Real Decreto 2568/1986, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento de Organización, Funcionamiento y Régimen Jurídico de las Entidades Locales (LA LEY 2574/1986) y 21.tercer párrafo del Real Decreto 424/2017, de 28 de abril, por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del Sector Público Local (LA LEY 7080/2017)).

Sin embargo, la normativa anterior que reducía las competencias del Depositario a ser un mero despachador de pago supone un lastre e incide negativamente en la nueva concepción que el legislador otorga a la figura del Tesorero, el cual arrastra unas secuelas de las que es muy difícil desprenderse.

Aportaremos en este artículo una visión diferente que intentará despojar esas secuelas que inducen a la creencia de irresponsabilidad del Tesorero en el ejercicio de la función de pagos. Esto, a la postre, como cualquier atisbo de responsabilidad, podría perjudicar al colectivo que desempeña estos puestos, pero, qué duda cabe, supone la asunción de las consecuencias que el ejercicio de sus funciones conlleva. ¿Quién dijo miedo? Quizás ha llegado el momento de afrontar la responsabilidad y de no intentar esquivarla bajo normativas caducas y derogadas.

IV. La realización de los pagos

1. Normativa local

La normativa reguladora de la realización de los pagos y su procedimiento la tenemos contemplada en los artículos 186 a (LA LEY 362/2004)189 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LA LEY 362/2004) (TRLHL) y en los artículos 61 (LA LEY 1180/1990) al 66 del Real Decreto 500/1990, de 20 de abril (LA LEY 1180/1990) por el que se desarrolla el capítulo primero del título sexto de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (LA LEY 2414/1988), en materia de presupuestos. También, cómo no, en las disposiciones complementarias que haya dictado el ayuntamiento en sus bases de ejecución, que, desgraciadamente, suele ser escasa.

En los preceptos anteriormente mencionados se indica que la ordenación del pago es el acto mediante el cual el Ordenador de pagos, en base a una obligación reconocida y liquidada, expide la correspondiente orden de pago contra la Tesorería de la Entidad, así como que la función de ordenar pagos es competencia del Presidente de la Entidad Local, si bien puede delegarla. También se señala que la expedición de las órdenes de pago se acomodará al plan de disposición de fondos, el cual considerará aquellos factores que faciliten una eficiente y eficaz gestión de la Tesorería de la Entidad y recogerá necesariamente la prioridad de los gastos de personal y de las obligaciones contraídas en ejercicios anteriores.

2. Función de pagar las obligaciones

El artículo 196.1.a) del TRLHL (LA LEY 362/2004) atribuye a la Tesorería de las entidades locales la función de pagar las obligaciones.

La doctrina no parece ponerse de acuerdo en la extensión que debe otorgarse a esta función, mientras que nosotros, por el contrario, no hemos considerado nunca un problema su concreción. Si partimos de la máxima de que ubi lex non dintinguit, nec nos distinguere debemus (donde la ley no distingue, nosotros no debemos distinguir), la Tesorería sería la unidad administrativa a la que le correspondería llevar a cabo todas las actuaciones administrativas que fueran necesarias para que se pudieran realizar los pagos. Esto nos conduce a que la Tesorería sería, en consecuencia, su unidad gestora, la responsable en la instrucción y tramitación de los pagos.

La doctrina no parece ponerse de acuerdo en la extensión que debe otorgarse a esta función

Al frente de esa unidad, la Tesorería (a la que en algunos textos legales se reconoce el rango de «dependencia»), se halla un funcionario, Tesorero o Tesorera. La norma (artículo 92.bis de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local (LA LEY 847/1985)) ha previsto una reserva especial para el desempeño de sus funciones, estableciendo que se encuentran reservadas a funcionarios de administración local con habilitación de carácter nacional, a modo similar a como se encuentran reservadas las funciones de fe pública y asesoramiento legal preceptivo, el control, la fiscalización, la contabilidad y la recaudación, a los secretarios, interventores y recaudadores municipales.

El acceso al puesto de Tesorero/a se efectúa superando las oposiciones de acceso a la subescala de Intervención-Tesorería, categoría de entrada, con exámenes ciertamente complejos, pudiendo luego elegir, el aspirante que haya superado las pruebas, tras el curso selectivo del INAP (ahora convertido en master), los destinos que se encuentran vacantes de Interventor/a o Tesorero/a, según sus preferencias.

3. Procedimiento

La ordenación del pago es el procedimiento que debe seguirse para realizar pagos. Podríamos decir que este es el conjunto de operaciones que tiene por objeto satisfacer las obligaciones contraídas mediante las oportunas salidas de fondos y que atraviesa dos fases. La primera, que se conoce como «pago formal», es el acto mediante el cual el ordenador de pagos, en base a una obligación reconocida y liquidada, expide la correspondiente orden de pago contra la Tesorería de la Entidad local (art. 61 RD 500/1990 (LA LEY 1180/1990)); y la segunda, conocida como «pago material», es la materialización del pago mediante las transferencias bancarias o cualquier otro medio usual de pago que posibilite hacer llegar los fondos al interesado.

Existe, o debería existir, un acto administrativo formal dictado por el órgano municipal competente, el Acalde, ordenando el pago. No obstante, en muchos ayuntamientos no se dicta resolución ordenando el pago, sino que esta se sustituye por la firma conjunta de los tres claveros en el documento contable «P». Consideramos que es una mala praxis contable, consistente en que se consuma un gasto pero no se dicta acto administrativo, sino que los responsables políticos firman los documentos contables a la fase de gasto que corresponda (A, D, O, incluso P), en la creencia de que tal actuación y registro contable implica su aprobación.

Manuel Fueyo Bros ya ha puesto de manifiesto esta incorrecta forma de proceder de otorgar un valor al documento contable que este no tiene, señalando:

«Conviene precisar también, como se señala en el informe de la IGAE de 26 de mayo de 1999, que el interventor deberá firmar los respectivos documentos contables, salvo que contengan errores materiales…, pero dichos documentos no podrán ser objeto de reparo, pues este solo tiene sentido en el ejercicio de la función fiscalizadora, que afecta únicamente a expedientes o documentos en los que se formulen propuestas de gasto, reconocimiento o pago de obligaciones o al reconocimiento o liquidación de derechos.

Es decir, los documentos contables no están sometidos a fiscalización, ya que son una consecuencia de las resoluciones pertinentes y están concebidos como instrumentos necesarios para llevar a cabo la contabilización de las operaciones. No obstante, en ocasiones hemos visto que en las bases de ejecución se señala que el propio documento contable podrá ser soporte del reconocimiento de la obligación cuando reúna los requisitos esenciales para ello. De esta manera dicho documento contable, de ser consecuencia muta a constituirse en causa del reconocimiento, lo que desvirtúa la naturaleza del acto administrativo soporte, pues no debe olvidarse que el documento contable es el reflejo de un acto administrativo, lo que impide que pueda convertirse en la apariencia de un acto administrativo en sí mismo» (2017, pág. 159).

4. Requisitos previos a la expedición de las órdenes de pago

Conforme dispone el artículo 189 del TRLHL (LA LEY 362/2004), antes de expedir una orden de pago con cargo a los presupuestos de la entidad local y de sus organismos autónomos habrá de acreditarse documentalmente ante el órgano que haya de reconocer las obligaciones la realización de la prestación o el derecho del acreedor de conformidad con los acuerdos que en su día autorizaron y comprometieron el gasto.

Citaremos solo algunas de las actuaciones que deben realizarse con carácter previo antes de aprobar el pago formal, en cumplimiento del mandato anterior y de diferente normativa que todos conocemos:

  • Que el acreedor tenga la obligación legalmente reconocida, extremo fácilmente comprobable si aparece reflejada la «O» (obligación reconocida) en el programa de contabilidad.
  • Que ese apunte contable (reconocimiento de la obligación) se soporta en un acto administrativo formal y que este haya sido fiscalizado previamente por la Intervención. Estos dos extremos, qué duda cabe, son mucho más difíciles de verificar, y dependerán —en mucho— de las aplicaciones informáticas que utilicemos de administración electrónica.
  • Que el acreedor no tenga deudas en vía ejecutiva con la propia entidad (Hacienda local). De existir derechos reconocidos a favor del acreedor deberíamos utilizar el procedimiento de compensación para su cancelación recíproca, total o parcial.
  • Que el acreedor esté al corriente de sus obligaciones con la Seguridad Social (TGSS) para evitar la responsabilidad solidaria del artículo 42 del Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores (LA LEY 16117/2015) (BOE 24 de octubre de 2015).
  • ¿Quién va a asumir, con su firma, que esas actuaciones administrativas de comprobación se han llevado a cabo y pueda el Alcalde ordenar el pago?
  • Que el acreedor esté al corriente de sus obligaciones fiscales con la Hacienda del Estado (AEAT) para evitar la responsabilidad subsidiaria contemplada en el artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LA LEY 1914/2003).

    A este respecto, para cubrir la responsabilidad solidaria y subsidiaria González Úbeda apunta que con la implantación de la Administración electrónica estas comprobaciones se pueden efectuar por el SCSP (3) (Capítulo IX Pago de obligaciones, 2019, pág. 251).

  • Recientemente, se está empezando a requerir también que el acreedor esté al corriente de sus obligaciones fiscales con la Hacienda Autonómica.
  • Que el acreedor no esté incurso en procedimientos concursales.
  • Que del importe bruto se hayan efectuado las retenciones fiscales que pudieran corresponder.
  • Que no existan embargos judiciales o administrativos formalmente notificados a la entidad local y en vigor respecto del acreedor, así como que se haya dado respuesta a las peticiones de información de otras Administraciones Públicas o Juzgados.
  • Que no existan cesiones de créditos o de transmisión del derecho de cobro, y, en caso de su existencia, se proceda en consecuencia.
  • Que no existan gastos a cargo del acreedor que deban deducirse de sus derechos de cobro con arreglo a los actos de autorización y compromiso del gasto: dirección de obra, control de calidad, gastos por anuncios, por tributos asociados al objeto del contrato, etc.
  • Que el acreedor haya presentado la ficha de Comunicación de datos bancarios conforme al procedimiento requerido por el Ayuntamiento, en factura electrónica o por un trámite en sede electrónica, lo cual evita fraudes y asegura que las cuentas son de titularidad del acreedor.
  • Que, en el caso de pago de subvenciones, los perceptores acrediten que se encuentran al corriente de sus obligaciones fiscales con la entidad, y, posteriormente, justifiquen la aplicación de los fondos recibidos.
  • Que el pago respete la prioridad requerida por el Plan de Disposición de Fondos, y que no existan otros acreedores que pudieran tener más derecho a cobrar que a los que se propongan.
  • Que la ejecución de unos pagos no imposibilite la realización de otros que fueran prioritarios.
  • Que los pagos cumplan los plazos legales de pago y no se incurra en mora.
  • Que la forma de pago que vaya a utilizarse sea la adecuada.
  • Que exista saldo en las cuentas municipales para hacer frente al pago que se va a ordenar.

¿Quién tiene que encargarse de realizar esos cometidos? ¿Quién va a asumir, con su firma, que esas actuaciones administrativas de comprobación se han llevado a cabo y, en consecuencia, pueda el Alcalde ordenar el pago?

En nuestra opinión, todas estas actuaciones deben ser llevadas a cabo por el personal de la Tesorería Municipal, debiendo ser asumidas por su titular, el Tesorero o la Tesorera, como expondremos a continuación.

5. ¿Cuál es la unidad administrativa competente para proponer la expedición de las órdenes de pago?

Aún a pesar de que el artículo 61 del RD 500/1990 (LA LEY 1180/1990) señala que es el Ordenador de pagos (Alcalde) el que expide la correspondiente orden de pago contra la Tesorería de la entidad, consideramos que esto no debe entenderse en el sentido de que sea el Acalde el que deba realizar las tareas administrativas ni de expedición de la orden de pagos ni de comprobación de todos los extremos anteriores.

Al Alcalde se le atribuyen muchas competencias, de contratación, de presupuestación, de gastos, etc., pero siempre tiene el soporte y se vale de una unidad administrativa gestora que se encarga de instruir los expedientes e informar de que lo que se propone es ajustado a derecho. Sin embargo, en materia de pagos, se vienen arrastrando el lastre, ya mencionado anteriormente, de que los Tesoreros deben seguir recibiendo los mandamientos de pago para ser satisfechos por la Tesorería, que se limitaría de esta forma, como antaño, a actuar de mero despachador de pagos sin comprobar ni verificar ni asumir, en consecuencia, que ese pago está ajustado a derecho.

Como ya avanzamos, nuestra posición es justo la contraria. Consideramos que se ha producido una evolución normativa que ha provocado unas relevantes mutaciones tanto en la función como en su ejercicio, lo cual nos lleva a considerar que debe ser la Tesorería Municipal, al tener atribuida la función de pagar las obligaciones en el artículo 196.1.a) del TRLHL (LA LEY 362/2004), así como la regulación de desarrollo prevista en el artículo 5.1 del RD 128/2015 (LA LEY 2847/2015), la que debe realizar todas las actuaciones administrativas necesarias para que tal pago pueda llevarse a cabo.

Es el Tesorero el que debe impulsar el procedimiento, instruir y proponer que los pagos se realicen en plazo y por el criterio de prioridad que corresponda

Tal opinión vendría avalada, además, por la exigencia del artículo 21. tercer párrafo del Real Decreto 424/2017, de 28 de abril, por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del Sector Público Local (LA LEY 7080/2017), el cual establece que el Interventor verificará que las órdenes de pago se acomodan al informe que al respecto emita la Tesorería. No debemos olvidar que tanto el pago formal, como el pago material, debe ser intervenido por la Intervención Municipal.

Y este es el cambio sustancial que se produce referente al período anterior, en donde el Depositario era el último eslabón de la cadena, limitándose a pagar aquellos mandamientos que recibía. Lo paradójico es que ahora resulta todo lo contrario: es el Tesorero el que debe impulsar el procedimiento, instruir y proponer que los pagos se realicen en plazo y por el criterio de prioridad que corresponda, asumiendo que los que se presentan ante la Intervención son acordes a la norma y cumplen todos los requisitos antes mencionados.

De la normativa histórica se deduce que el orden de firma en el procedimiento de pago sería: 1º el Alcalde, 2º el Interventor, 3º el Depositario. Sin embargo, tras los cambios apuntados, el orden de firmas no sería ese, sino que debería variar en consonancia al ejercicio de las funciones que deben ejercerse en la actualidad.

6. ¿Cuál debe ser el orden por el que deben de firmar los tres claveros (4) ?

Como la salida de fondos municipales requiere de tres firmas, garantía establecida en el artículo 5.1. 3º del RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018), es preciso determinar quién firma en primer lugar, en el segundo, y en el último. Recordemos que la firma es la asunción del ejercicio de una función y, en consecuencia, su orden no es aleatorio, sino que debe estamparse (aunque sea en formato electrónico), en el preciso momento en que se ejerce esta.

Las numerosas veces que hemos formulado esta pregunta en los cursos selectivos del INAP, en donde participamos como profesor en la materia de Tesorería que se imparte a los alumnos que han aprobado las pruebas selectivas de Intervención-Tesorería categoría de entrada, las respuestas han sido muy dispares:

OPINIÓNORDEN DE FIRMAS
* La mayoritaria:1º. Alcalde2º. Interventor3º. Tesorero
* La siguiente:1º. Interventor2º. Alcalde3º. Tesorero
* La siguiente:1º. Interventor2º. Tesorero3º. Alcalde
* La siguiente:1º. Alcalde2º. Tesorero3º. Interventor
* La minoritaria:1º. Tesorero2º. Interventor3º. Alcalde

Ante semejante variedad de manifestaciones, aportamos nuestra opinión y su fundamento. En cuanto al orden de firmas nosotros nos decantamos por la opción minoritaria señalada por los alumnos:

1º. Tesorero2º Interventor3º. Alcalde

Los motivos, que ya aportamos y defendimos en la tesis doctoral La Tesorería local como valor estratégico al servicio de la Corporación Local (UCLM, 2019), son los siguientes:

  • 1º. Aunque el Alcalde sea el órgano competente para ordenar el pago, todo acto administrativo necesita de una propuesta o informe que avale su sujeción a derecho. Entendemos que este debe ser evacuado por la Tesorería, pues es quien tiene atribuida la competencia de los pagos municipales (y todo lo que los mismos conllevan). En consecuencia, la Tesorería, como dependencia administrativa, es la que, consideramos, debe confeccionar las propuestas de pago, asumiendo que estas cumplen todos los requisitos legales que le pudieran ser exigibles.
  • 2º. Después, esta propuesta debe ser intervenida por la Intervención, por supuesto previamente, es decir, antes de dictarse el acto administrativo de la orden de pago. No tendría razón de ser alguna que primero se dictara la orden de pagos y después se remitiera a la Intervención. Por eso la ley contempla el mecanismo de garantía de que los actos se dicten siguiendo un determinado procedimiento, que nos lleva a que sólo sometamos a la firma del Alcalde (u órganos colegiados) aquellos asuntos que ya han sido previamente depuradas administrativamente y contienen todos los parabienes. Distinto sería si el Alcalde quisiera hacer un pago en contra de un informe desfavorable de la Tesorería y un reparo de la Intervención; en este caso debemos recordar que nuestros informes son preceptivos, pero no vinculantes, y que una vez hemos manifestado nuestra opinión, debidamente fundamentada, hemos cumplido con nuestro deber y salvado nuestra responsabilidad, con independencia de la posterior actuación del Alcalde.
¿Se imaginan que el Tesorero recibiera las propuestas de órdenes de pago del Interventor y estimara que estas no se ajustan a derecho?

Si el Interventor, como ocurre en muchos ayuntamientos, asume las gestiones que son propias de la Tesorería y es él quien propone los pagos a realizar, ¿quién fiscaliza a la Intervención? ¿El Tesorero? ¿Se imaginan que el Tesorero recibiera las propuestas de órdenes de pago del Interventor y estimara que estas no se ajustan a derecho? ¿Qué sucedería si existen endosos que no se han tramitado, embargos de otras administraciones que no se han descontado, deudas en ejecutiva del acreedor que no se han compensado, e incluso que si se realizasen los pagos que propone el Interventor no se pudieran satisfacer otros pagos preferentes como, por ejemplo, la deuda pública, etc., etc.? Los roles estarían cambiados y se generaría una disfunción administrativa que debería corregirse. No nos imaginamos al Tesorero informando desfavorablemente las propuestas de órdenes de pago del Interventor, pero esta circunstancia puede darse en los ayuntamientos en los que el Interventor asume el papel de gestor en los pagos.

Por último, una vez que el expediente esté finalizado correctamente, con todos los pronunciamientos favorables, sólo falta la firma del Alcalde en su calidad de Ordenador de pagos.

Apoyamos nuestra tesis en los motivos anteriores y defendemos el orden de firma indicado tanto en los pagos formales como en los materiales. La Tesorería debe proponer qué pagos (de los debidamente aprobados) deben satisfacerse (respetando las prelaciones, prioridades, antigüedades, exista o no plan de disposición de fondos, revisando retenciones fiscales, comprobando la inexistencia de deudas en ejecutiva con el propio Ayuntamiento y que se encuentra al corriente de obligaciones fiscales y con la Seguridad Social, etc.), para ser intervenida dicha propuesta, posteriormente, por el Interventor Municipal, y, una vez inmaculado el expediente, ofrecer este a la firma del Alcalde para que dicte el acto administrativo de ordenar el pago.

También para el pago material la Tesorería, como recuerda González Úbeda (2019, pág. 251), debe realizar las tareas preparatorias del medio de pago: cheque, transferencia, o cualquier otro, alcanzando su eficacia mediante la firma mancomunada de los tres claveros (Tesorero, Interventor y ordenador de pagos) y la entrega al tercero.

7. Responsabilidades

En el título VII de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria (LA LEY 1781/2003), que sería norma supletoria en el ámbito local, cuyo título es «De las responsabilidades», el artículo 176 establece un principio general de responsabilidad al señalar que «las autoridades y demás personal al servicio… [de las Administraciones Públicas]… estarán obligados a indemnizar a la Hacienda Pública estatal o, en su caso, a la respectiva entidad los daños y perjuicios que sean consecuencia de aquellos, con independencia de la responsabilidad penal o disciplinaria que les pueda corresponder».

Si nos ceñimos a la normativa local, el artículo 188 del TRLRHL (LA LEY 362/2004) dispone que «Los ordenadores de gastos y de pagos, en todo caso, y los interventores de las entidades locales, cuando no adviertan por escrito su improcedencia, serán personalmente responsables de todo gasto que autoricen y de toda obligación que reconozcan, liquiden o paguen sin crédito suficiente».

De la lectura de este último precepto parecería que los únicos a los que puede exigirse responsabilidad son al Alcalde y al Interventor. Aunque la ausencia de mención alguna de responsabilidad a los Tesoreros pudiera alegrar a este colectivo, no consideramos que de la redacción actual de la norma, con las funciones anteriormente descritas, salieran los tesoreros locales indemnes en una posible exigencia de responsabilidad que se les formulara.

En nuestra opinión, existen tres actores que intervienen en el proceso de pago, y a cada uno, en función de sus competencias, le debería ser exigida un tipo de responsabilidad. Vamos a comentarlos brevemente en orden inverso a la emisión de firma.

El Alcalde estaría exento de responsabilidad si ni el Tesorero ni el Interventor le advierten de que el pago que va a ordenar no es ajustado a derecho

El Alcalde, último en firmar, estaría exento de responsabilidad si ni el Tesorero ni el Interventor le advierten de que el pago que va a ordenar no es ajustado a derecho. Totalmente distinta sería su posición si el Acalde ordenase un pago con el informe previo desfavorable de la Tesorería y del reparo de la Intervención.

Por otra parte, los Alcaldes no pueden obviar su condición de administradores de fondos públicos junto a los restantes claveros y, como tales, tienen la obligación de velar por dichos fondos. Tampoco pueden excusar su responsabilidad en un presunto o real «caos contable», pues su existencia, precisamente como directores máximos de la organización, incrementa su responsabilidad.

El Interventor, penúltimo en firmar, es otro de los actores que interviene en los pagos. La responsabilidad que puede atribuírsele se derivaría del no ejercicio, o ejercicio incorrecto de actividad de vigilancia, mediante el control y revisión de que la propuesta se ajusta a derecho.

Por último, el Tesorero, primero en firmar, es el que asume con su actuación que todo lo que propone está ajustado a derecho. Creemos que es innegable que, como unidad gestora en la tramitación de los pagos, la mala praxis en los cometidos descritos haría imputable a este la responsabilidad derivada del perjuicio económico en que incurriera el Ayuntamiento, o incluso a un tercero. Pero no sólo se incurre en responsabilidad directa por acción, sino también por omisión, es decir, por no desarrollar la actividad que, estando incluida dentro de las funciones de la gestión encomendada, hubiera evitado los daños y perjuicios sufridos por los caudales y efectos públicos, doctrina que también es asumida por el Tribunal de Cuentas (STCu 15/1998).

Conviene añadir que «las deficiencias organizativas, lejos de ser una causa de exoneración de la obligación del gestor de fondos públicos de manejarlos con la diligencia debida, refuerza el deber de diligencia, en cuanto el hecho de ser consciente de tal situación, obligaba a extremar los cuidados para evitar el resultado dañoso, habida cuenta que se trataba de un riesgo previsible…» (Sentencia de la Sala de Justicia TCu 15/2016, de 12 de diciembre, Ayuntamiento de San Fernando).

V. Criterio del Tribunal de Cuentas

1. Sentencias del Tribunal de Cuentas

Traemos a colación, por orden de antigüedad, algunas de las sentencias del Tribunal de Cuentas en donde podemos vislumbrar el reparto de responsabilidades que atribuye a los Tesoreros en cuanto a pagos se refiere. En estas sentencias puede apreciarse como el Tribunal de Cuentas ha venido manteniendo el criterio de que los Tesoreros carecían de responsabilidad en los pagos, pues realizaban tareas meramente materiales que se limitaban a cumplir la ejecución de los pagos que se les ordenaban.

El criterio de que los Tesoreros carecen de responsabilidad en los pagos, está siendo revisado

Creemos que este criterio está siendo revisado por el Tribunal, como podremos apreciar en la última sentencia que se aporta.

1ª. En la sentencia STCu 5/2000, de 28 de abril, el criterio que mantiene el Tribunal de Cuentas referente a la responsabilidad del Tesorero dentro del ciclo presupuestario, se plantea como una «tarea meramente material en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se le libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente intervenido por el órgano de control». Expone, tras analizar todo el proceso de gasto y señalar las funciones de la Intervención y Tesorería, lo siguiente:

«A la vista de la normativa expuesta resulta patente que en el proceso de disposición de fondos públicos al servicio de los fines a los que se han de destinar, corresponde al ordenador del gasto y al ordenador del pago la función directiva y ejecutiva en materia de contracción y reconocimiento de obligaciones, así como de impulso del proceso de satisfacción de las mismas, teniendo el interventor la responsabilidad de controlar que tanto el gasto autorizado como el pago ordenado se ajustan a la legalidad aplicable y a la realidad de la situación presupuestaria del ente público afectado, pudiendo en el ejercicio de sus funciones producir las notas de reparo que en su caso procedieran, tratando de evitar que en el ciclo presupuestario se produzca cualquier clase de infracción normativa. En particular le corresponde el seguimiento de las órdenes de pago libradas con el carácter a justificar, examinando y censurando los justificantes, así como reclamándolos en su caso a su vencimiento.

En este esquema la función del depositario o tesorero dentro del ciclo presupuestario se plantea como una tarea meramente material en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se le libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente intervenido por el órgano de control, sin que consten reparos o, en su caso, solventando los mismos. Deberá comprobar si sobre el destinatario del pago pesan retenciones judiciales o administrativas de la clase que sean, y practicándolas en su caso así como las que legalmente correspondan. En definitiva, la orden de pago recibida por el tesorero, siempre que esté debidamente intervenida, es una orden que está obligado a cumplir».

2º. Este mismo criterio se reproduce en la Sentencia n.o 13 año 2006 dictada por la Sala de Justicia del Tribunal de Cuentas, de fecha 24/07/2006.

«Por ello, en este esquema, la función de Tesorero, dentro del ciclo presupuestario, se plantea como una tarea meramente material en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente fiscalizado por el órgano de control, sin que consten reparos».

3º. En la sentencia n.o 6/2008 del Tribunal de Cuentas, Recurso de Apelación no 50/07, interpuesto contra Sentencia de 18 de julio de 2007, dictada en el procedimiento de reintegro por alcance No C-134/04 (Corporaciones Locales/Ayuntamiento de La Oliva/Las Palmas) se señalaba:

«En el ámbito de las Corporaciones Locales, existe en consecuencia, un reparto legal de funciones en el proceso de gasto y pago; como señala, por todas, la Sentencia también de la Sala de Justicia n.o 5/2000, de 28 de abril, en su Fundamento de Derecho Cuarto,»… corresponde al ordenador de gasto y al ordenador del pago, la función directiva y ejecutiva en materia de contracción y reconocimiento de obligaciones, así como de impulso del proceso de satisfacción de las mismas, teniendo el interventor la responsabilidad de controlar que tanto el gasto autorizado como el pago ordenado se ajustan a la legalidad aplicable y a la realidad de la situación presupuestaria del ente público afectado»; la función del depositario o tesorero se circunscribe a comprobar que el mandamiento de pago que se libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente intervenido por el órgano de control, sin que consten reparos o, en su caso, solventando los mismos.

En este sentido, la posición del Interventor y del Tesorero de la Corporación Local es distinta. El Interventor tiene la responsabilidad de controlar que tanto el gasto autorizado como el pago ordenado se ajustan a la legalidad aplicable y a la realidad de la situación presupuestaria del ente público afectado, pudiendo producir las notas de reparo que considere conveniente como recordó el Tribunal de Cuentas, entre otras sentencias de su Sala de Justicia, en su STCu 5/2000, de 28-04.

Por su parte, la función de Tesorero, dentro del ciclo presupuestario, se plantea como una tarea meramente material en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente y debidamente fiscalizado por el órgano de control, sin que consten reparos o, en su caso, solventados. STCu 13/2006 de 24-07».

4º. En la Sentencia de la Sala de Justicia TCu 17/2012, de 17 de julio, vuelve a reproducirse el criterio anterior.

«Dentro del esquema de la ejecución del gasto, la función del Tesorero dentro del ciclo presupuestario y de gestión del gasto, como ha venido señalando la Sala de Justicia de este Tribunal (por todas, Sentencia 5/2000, de 28 de abril), se plantea como una tarea meramente material, en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se le libra o presenta ha sido ordenado por órgano competente y debidamente intervenido por el órgano de control, sin que consten reparos o, en su caso, solventando los mismos. Deberá comprobar si sobre el destinatario del pago pesan retenciones judiciales o administrativas de la clase que sean y practicarlas. En definitiva, la orden de pago recibida por el Tesorero, siempre que esté debidamente intervenida y firmada es una orden que está obligado a cumplir».

5º. Sentencia de la Sala de Justicia TCu 1/2017, de 14 de febrero:

«Esta Sala de Justicia (por todas, Sentencia 5/2000, de 28 de abril) tiene dicho que la responsabilidad contable del tesorero no puede derivar de un pago efectuado por el mismo cuando dicho pago cuenta con el correspondiente soporte jurídico, sino del incumplimiento de las obligaciones específicas que le atribuye la normativa, como por ejemplo la falta de comprobación de si los perceptores están sujetos a alguna retención económica judicial o administrativa. De acuerdo con la doctrina jurisprudencial de esta Sala, a la que se acaba de aludir, «la función del tesorero dentro del ciclo presupuestario se plantea como una tarea meramente material en cuyo desempeño debe comprobar que el mandamiento de pago que se libra o presenta ha sido ordenado por el órgano competente (…), sin que consten reparos o, en su caso, solventando los mismos (…) en definitiva, la orden de pago recibida por el tesorero, siempre que esté debidamente intervenida, es una orden que está obligado a cumplir». La formulación de reparos o salvedades formaba parte de las funciones atribuidas al órgano de control interno municipal, que era la secretaría-intervención del Ayuntamiento, y no se integraba en la esfera competencial (…) de la tesorería».

En esta sentencia se menciona la responsabilidad del Tesorero por no practicar las retenciones fiscales que debiera tener el pago, pero se queda ahí, sin profundizar en la responsabilidad que pudiera achacarse a este de forma más extensa.

6º. Sentencia de la Sala de Justicia TCu 17/2019, de 8 de octubre de 2019.

En el Fundamento de Derecho decimotercero creemos que el Tribunal de Cuentas efectúa un cambio en la línea de tendencia que venía manteniendo, pues después de enunciar las funciones administrativas que corresponden al Tesorero conforme el RD 1174/1987 (LA LEY 1908/1987), vigente en el momento en que se produjeron los hechos — aunque el Tribunal ya menciona la existencia del RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018)—, manifiesta lo siguiente:

«Las funciones descritas anteriormente permiten afirmar que los Tesoreros de las Entidades Locales ostentan, sin lugar a duda, la condición de cuentadante ante el Tribunal de Cuentas, en los términos expresados en el artículo 49 de la LFTCu (LA LEY 640/1988) y, por tanto, pueden ser declarados responsables por los daños ocasionados a los fondos públicos que se originen por su acción u omisión».

Con este pronunciamiento parece que el Tribunal de Cuentas supera el período en el que la responsabilidad de los tesoreros se ha apreciado con menor rigor y retoma la idea de que estos claveros, como gestores de fondos públicos, son cuentadantes y, por tanto, posibles responsables contables.

2. Opinión personal

Además de las responsabilidades que pudieran exigirse en el ámbito civil, penal, y disciplinario, el Tribunal de Cuentas exige un tipo especial de responsabilidad a las autoridades y funcionarios en el ejercicio de sus cargos derivada de los actos de gestión económica, la responsabilidad contable.

Además de las responsabilidades que pudieran exigirse en el ámbito civil, penal, y disciplinario, el Tribunal de Cuentas exige la responsabilidad contable

Aunque ha de reconocerse que al colectivo de tesoreros locales le beneficia el criterio que ha venido manteniendo el Tribunal de Cuentas sobre que estos no tienen responsabilidad alguna en los pagos si la orden de pagos «está debidamente intervenida y firmada [pues] es una orden que está obligado a cumplir», creemos que en la actualidad este criterio debe encontrarse superado, como ya avanza el Tribunal en la última sentencia de 2019, en donde se produce un cambio en la línea de tendencia.

Si bien antes el Tesorero (primero mayordomo y luego Depositario) era un mero ejecutor de los mandamientos de pago e ingresos que le venían dados y expedidos, sin los cuales no podía cobrar ni pagar nada, ahora es él quien propone la expedición de las órdenes de pago; es el propio Tesorero el que informa que se cumple el Plan de disposición de fondos y la prelación de pagos. Recordemos que la Intervención puede requerirle para que emita informe en ese sentido, lo cual nos sitúa en la posición de que, ineludiblemente, el Tesorero tiene que manifestarse, emitir un juicio de valor.

Por esto es el Tesorero/a quien practica todas las actuaciones previas mencionadas anteriormente para poder llegar a proponer la realización de ese pago (primero formal y luego material) al Ordenador de pagos (Alcalde) para que este, tras la fiscalización de la Intervención, lo apruebe (autorice u ordene) con su firma.

En las sentencias mencionadas del Tribunal de Cuentas aún se citan dos vocablos que la normativa actual ya no contiene: «mandamientos de pago» y «depositarios».

En cuanto a los mandamientos de pago son documentos que ya han desaparecido, como podrá comprobarse en la Instrucción del modelo normal de contabilidad local, aprobada por la Orden HAP/1781/2013, de 20 de septiembre (LA LEY 15749/2013), o en el RD 500/1990 (LA LEY 1180/1990), que ni siquiera los menciona.

La última mención normativa a los «mandamientos» se contenía en el apartado 5 del artículo 442 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril (LA LEY 968/1986), por el que se aprobaba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes en materia de régimen local (TRRL (LA LEY 968/1986)). Este precepto, al igual que toda la normativa sobre Haciendas Locales que contenía este RDL, se encuentra derogado por la letra d) del número 1 de la Disposición Derogatoria de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (LA LEY 2414/1988), actualmente contenida en el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LA LEY 362/2004), en cuyos artículos no se encuentra ninguna norma análoga a la derogada.

Referente a la denominación de los tesoreros como «depositarios», este término dejó de usarse en el RD 1174/1987 (LA LEY 1908/1987), con las nuevas y mayores competencias que se atribuyeron a los tesoreros, que dejaban de ser meros custodios de fondos y despachadores de pagos para convertirse en gestores de los fondos municipales, tanto en su vertiente de ingresos (recaudadora) como en la de pagos, así como en la relevante de planificación.

El concepto de Depositario ya está abandonado y superado, aunque su uso quizás nos advierte de que se sigue visualizando a los tesoreros como meros despachadores de pago, con las reducidas funciones que tenían antaño de custodia de fondos y pago de los mandamientos que recibían del Interventor.

La Intervención no puede actuar en el proceso de gestión o expedición de las órdenes de pago, ni efectuar las comprobaciones previas necesarias para su emisión

Parece persistir como secuela la creencia de que el actual Tesorero Local es un mero receptor de órdenes de pago y que está esperando recibir estas órdenes, debidamente intervenidas, para proceder a su materialización, sin participar de forma alguna en todo ese proceso. Esto, además de no ser acorde a las capacidades que les atribuye la legislación en vigor, deja sin respuesta la pregunta de que si no fuera la Tesorería la unidad administrativa que se encargara de realizar todas esas gestiones previas anteriores a la expedición de la orden de pago, ¿quién las realizaría?

La Intervención Municipal tiene que limitarse a fiscalizar, y, por el principio que antes quedó esbozado, no puede participar en la gestión de esas órdenes de pago ya que perdería independencia y sus actuaciones estarían contaminadas, conculcando así la segregación de funciones que tanto defienden los organismos internacionales COSO e INTOSAI, que la establecen como requisito previo para el ejercicio de la fiscalización. Piensan en la segregación de funciones como una pieza básica en el control interno, destinada a prevenir o reducir el riesgo de errores o irregularidades y, en especial, el fraude interno en las organizaciones. Añaden que su función es la de asegurar que un individuo no pueda llevar a cabo todas las fases de una operación/transacción desde su autorización, pasando por la custodia de activos, el mantenimiento de los registros maestros necesarios y su auditoría, fiscalización o control. Todas estas circunstancias nos llevan a concluir que la Intervención no puede actuar en el proceso de gestión o expedición de las órdenes de pago ni efectuar las comprobaciones previas necesarias para su emisión, lo que dejaría huérfano de padre a este procedimiento administrativo… salvo que se lo atribuyamos a la Tesorería.

El criterio anterior del Tribunal de Cuentas sobre que a los Tesoreros/as no puede achacárselas ningún tipo de responsabilidad en los pagos podría generar cierto sentimiento de tranquilidad en el colectivo de Tesoreros locales. Aunque estos mantuvieran esa misma (y favorable) opinión, nos tememos que no se eludiría la responsabilidad que pudiera exigírseles, máxime cuando, como pensamos, el propio Tribunal está reconsiderando un cambio de criterio más acorde con las competencias atribuidas a los Tesoreros en el RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018).

VI. Conclusiones

Primera: Al Depositario municipal (actualmente conocido como Tesorero) en una época pasada que podemos concretar, aproximadamente, desde 1840 hasta 1985, sólo le competía la custodia de fondos y la materialización de los mandamientos de pago que eran expedidos por el Alcalde y fiscalizados por el Interventor (denominado «Contador» en aquellas fechas).

Segunda: Tales reducidas atribuciones, exclusivamente ceñidas a la custodia de fondos y realización de los pagos, convirtieron al Depositario en un mero despachador de pagos.

Tercera: Como consecuencias de esas reducidas atribuciones en los pagos, pues este debía limitarse a pagar lo que se le mandaba, su responsabilidad era inexistente en el ejercicio de estos cometidos.

Cuarta: Con la Ley de Haciendas Locales (LA LEY 362/2004) se atribuye a la Tesorería la función de realizar pagos. La Tesorería se convierte en la unidad administrativa gestora de los mismos, la cual debe proponer y asumir que los pagos que se propongan están ajustados a derecho y que sobre ellos se han verificado las comprobaciones previas necesarias, informando en tal sentido a la Intervención Municipal para que pueda ejercer su revisión posterior previamente a dictarse la orden de pagos por el Alcalde.

Quinta: Todas estas actuaciones que competen a la Tesorería se ven potenciadas con el RD 128/2018 (LA LEY 3893/2018), que sitúa a estas en el epicentro del área económica de la Corporación, considerándola un centro estratégico de gestión económico-financiera.

Sexta: Si la responsabilidad es la obligación de resarcir las consecuencias lesivas para los derechos o intereses del Ayuntamiento o de otras personas derivadas de actuaciones u omisiones propias que debíamos haber acometido, las actuaciones que deben realizar las Tesorerías locales en la instrucción de los pagos conllevan, aunque nos pese, responsabilidad.

VII. Bibliografía

Dodero Jordán, A. (1999). Tesis doctoral inédita Evolución de las estructuras contables en las administraciones municipales. Madrid: Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo CEU.

Férnandez Agüero, E. (2019). La Tesorería local como valor estratégico al servicio de la Corporación Local. Talavera de la Reina: Tesis UCLM.

Fernández Agüero, E. (2020). «Las funciones del Tesorero local. Evolución histórica». Revista de Estudios Financieros. Núm 239, febrero (14-36). Cunal.

Fueyo Bros, M. (2016). «¿El tesorero puede ser contable? ¿El contable puede ser tesorero?» El Consultor de los Ayuntamientos y de los Juzgados (19), 2165-2175.

González Úbeda, M. V. (2019). «Capítulo IX Pago de obligaciones». En J. M. Farfán Pérez. Madrid: El Consultor de los Ayuntamientos (Wolters Kluwer).

«Reintegro por alcance» N.o C-134/04, C-134/04 (Tribunal de Cuentas 18 de julio de 2007).

(1)

En la actualidad, la posibilidad de suspender pagos por el Tesorero se encuentra contemplada en el artículo 28.1 del Real Decreto 424/2017, de 28 de abril, por el que se regula el régimen jurídico del control interno en las entidades del Sector Público Local (LA LEY 7080/2017).

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(2)

El RD 1174/1987 (LA LEY 1908/1987), que regula el régimen jurídico de los FHN, extingue los Cuerpos Nacionales de Secretarios, Interventores y Tesoreros y los integra en las diferentes subescalas de FHN.

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(3)

SCSP: «Sustitución de certificados en soporte papel» es una plataforma de intercambio de datos entre Administraciones públicas que, fruto de la interoperabilidad y previa autorización e identificación de las potestades que se ejercen, se posibilita acceder a las bases de datos de las AAPP que, cada vez más numerosas, van ofreciendo este servicio.

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(4)

El término «clavero» proviene de las tres claves (llaves) que necesariamente debían tener las cajas fuertes en donde se custodiaban los fondos municipales. Para la apertura de estas era necesaria la presencia de las tres llaves, cada una en poder de un clavero. Consideramos que la firma de los tres claveros (Tesorero, Interventor y Alcalde) en la salida de fondos es una reminiscencia que tiene, sin duda, un innegable valor para el control de la salida de fondos de las arcas (ahora cuentas) municipales.

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